| 审计底稿：应收账款

导读 ： 今天简单写一下 应收账款的审计底稿程序 吧，这里写的应收账款类似于广义的，包含根据新金融工具准则按照业务模式需要划分为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”从而应在 “应收账款融资” 科目核算的那部分。

另外根据2020年开始全面执行的新收入准则，多了一个“合同资产”科目。合同资产是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。与应收账款拥有无条件向客户收取对价的权利（仅需面临信用风险）不同的是，合同资产的这项权利需要面临除信用风险之外的其他风险，比如履约风险，确定性小于应收账款。

举个例子：A企业和客户签订一项销售设备的合同，设备500万，同时A企业承诺安装调试设备，安装费50万。合同约定，在安装调试验收之后双方结算价款。假设销售设备和安装调试是两项履约义务，则A企业在将设备的控制权转移之后，即可按照500万的价格确认一项合同资产。此时不能确认应收账款是因为还有一项履约义务没完成，除了信用风险之外还需要承担履约风险，所以只能先计入合同资产科目。待安装调试服务完成，并且验收之后，500万的设备款和50万的安装费才能一起计入应收账款核算，此时A公司就只需承担信用风险。

合同资产相对于应收账款来说是一个前置的步骤，底稿中的基本审计程序大致是一样的，今天写的应收账款审计程序也能应用于合同资产底稿中，如有其他要补充说明的，就下次再写吧，因为今天没时间了  

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在前面已经写过了其他应收款、其他应付款、应付账款、预付账款等四个往来款的审计底稿了，现在还差一个应收账款和预收账款，就集齐6大金刚了。其实这6大金刚的审计底稿基本程序都差不多，编制并分析明细表、账龄分析、函证、期后检查，然后再根据科目的特点针对性的执行一些分析性程序基本就差不多了，下面具体来看怎么做吧。

程序一：编制明细表、复核加计正确，并和总账数、报表数（未审TB）核对一致；

明细表数据一般可以从科目余额表直接获取，或者利用企业提供的明细表，直接复制黏贴到自己的底稿，然后修改下格式即可。一般明细表的格式如下图，主要包含客户名称、款项性质、期初余额、本期借贷方、期末未审数、账项调整、同时挂账调整、重分类调整，期末审定数、账龄等内容。

1、 款项性质 是需要划分的，比如多元化经营的企业，既销售商品，又提供服务，还有商业地产项目等，划分款项性质，可以更好的进行同期对比分析。另外，通过划分的款项性质，也可以看出企业是否把支付的押金、保证金等款项计入应收账款核算，这类款项一般是在其他应收款核算。

2、未审数据填完之后，期末余额要先和未审TB数核对一致，做的细致一点的话，先对未审数划分账龄，账龄一般要划分到5年以上，然后再根据调整数据，得到期末审定数的账龄。

3、账龄划分完之后，需要针对一年以上的应收账款进行长期挂账检查。关注所有账龄超过一年以上的大额应收账款，核实长期挂账未收回的原因，评估是否能收回，是否需要按照单项来计提坏账准备。另外，关注资产负债表日后是否收回，如果已收回了，则检查收回的银行收款单等，检查付款人是否跟该条明细的客户名称一致。底稿模板如下：

一般来说，作为销售方，企业都是想尽快收回货款的，除非是在食物链中太太太太弱势了，比如跟地方政府做生意等等。 不考虑这些特殊情况，长时间收不到货款的原因要不就是客户已经倒闭了，要不就是双方之间对于商品存在争议，更或者是企业虚构的一笔的交易。 讲真，这种造假手法应该已经没人用了，太明显了，至少也会通过体外资金循环通过客户或者第三方转过来，而不会一直傻傻的挂着账，等着你发现。

对于客户已经倒闭了的，那确实是收不回来了，需要按照单项来计提坏账准备。双方之间对商品存在争议的，向企业核实争议原因，并记录在底稿。

4、关注是否跟应付账款、其他应收款、预收账款等往来科目存在同时挂账的情况，查找方法是通过VLOOKUP函数对客户名称来进行匹配，具体匹配方法及示例可看之前的其他应收款文章。

匹配完发现有同时挂账的情况，先了解多处挂账原因，如果是属于同一性质或者同一合同下的事项，就可以按照较小的那个金额对冲，如果不是则不能随意对冲。

5、如果存在期末余额为负数的应收账款，先查明负数原因，再考虑是否需要重分类，不能一看到负数就立马重分类，比如有些可能是由于收回货款时挂错客户导致的，这就不能简单粗暴的用重分类来处理了。

6、针对期末余额较大的企业，应单独做出标识，重点关注。检查销售合同，双方约定的结算条件，是否符合应收账款的确认条件等。

7、编制明细表时，应该将关联方和非关联方分别列示，重点关注关联方之间交易的真实性。

程序二：应收账款实质性分析性程序；

1、在对应收账款分析时，应首先对企业的业务模式做到心中有数，然后判断在这种业务模式下是否应该存在应收账款，或者和同行业同类型的企业进行对比。比如餐饮企业、奶茶企业、主营景点之类的企业，一般会比较少有应收账款，即使有也只是应收微信或支付宝的在途款之类。

2、对企业的信用政策进行分析；

在IPO反馈中跟应收账款有关的问题，一般都会被问到给客户，特别是大客户的信用政策。所以，在年审或者IPO 审计时应该对企业重要客户的信用政策进行分析，了解信用期、结算方式和结算周期等，并进行同期对比，分析是否存在重大变化，是否存在在年末突然放宽信用政策等情况。

另外，可结合企业对重要客户的信用政策来分析应收账款的期末余额是否合理。比如企业对某一个客户的信用期是月结30天，经了解，月结指的是发货当月结束后的30天，那么企业12月份应收账款余额对应的销售应该是在11月份，那我们就可以拿11月的销售收入金额和应收账款的期末余额进行比对，看是否存在超过信用期还未结算的情况。

3、应收账款的周转率分析；计算公式如下：

应收账款周转率=主营业务收入/应收账款平均余额

应收账款平均余额=（期初应收账款余额+期末应收账款余额）/2

首先是同期数据对比 ，比如2020年周转率和2019年周转率对比，是下降还是上升了，特别是针对下降的情况，要做出详细的原因解释。

如果2020年的周转率较2019年下降了，根据公式来看，影响周转率的因素有两个，主营业务收入和应收账款余额，而这两项一般是联动的，主营业务收入增加，应收账款也相应会增加。本年度周转率较上年周转率下降，则说明本年应收账款的增长幅度超过了营业收入的增长幅度，说明企业可能放宽了信用政策，加大了赊销力度，或者甚至虚构收入等。

然后和 同行业公司对比，看是否存在明显的差异，比如应收账款周转率明显比行业均值高或者低，明显高可能是因为企业处于行业龙头的位置，对下游客户话语权较高；明显低，可能是因为企业在行业中太弱了，只能通过放宽信用政策来吸引客户。无论是哪种情况，都需要在底稿中进一步分析，并做好审计说明。

底稿模板可参考如下：

4、应收账款借方累计发生额与主营业务收入配比分析；底稿模板可参考如下：

通过这个表，可以在整体层面发现应收账款的借方发生额是否和营业收入的本期发生额配比，一般来说是要配比的，至少会计分录肯定是要平的嘛。 如果发现存在差异，需要找差异原因，现金收款、直接以货物抵了应付账款这些都会影响二者的配比，差异太大但无合理解释的话是不可被接受的哦。

5、应收账款贷方发生额分析；即对本期收款进行检查，跟应收票据、库存现金、银行存款等科目进行勾稽；另外如果同一个公司既是供应商又是客户的，双方可能会签货款按照净额结算的协议，所以也存在应收应付对冲的情况。

核对模板可参考下图：

当然，这个表是针对报表层面整体而言的，一般这个表都是会平的，不然“有借必有贷，借贷必相等”怎么办。后面还需要针对重要客户进行单独的回款分析。

程序三：应收账款函证；

除了合并范围内的关联方往来不用函证之外，其他符合条件的款项均需要函证。函证可以证明“存在”、“完整性”、“权利与义务”、“计价与分摊/准确性”这些认定。对于资产科目来说，“存在”认定会更重要一些。

需要注意的是，应收账款函证除了要对余额进行函证外，还需要对本期销售额较大的客户进行函证，比如虽然余额较小，但发生额较大的客户。

关于如何选取函证样本、发函过程的控制等，其他应收款文章里已说过，这里不再赘述了。

如果没有收到回函，则需要执行替代测试程序。替代测试需要有针对性，先明确没有回函的应收账款的期末余额构成，即应收某客户的期末余额是由哪几笔销售构成的（与期末余额不相关的销售不在检查范围内）；然后再检查相关的销售合同、销售订单、销售发票、运输记录、客户验收单等原始资料，确认构成期末余额的这几笔销售是真实发生的；最后再获取本期以及期后的银行收款单来检查本期收款以及期后收款情况；最终确认期末余额的“存在”、“计价与分摊/准确性”、“完整性”、“权利与义务”等认定。

替代测试可参考如下模板：

程序四：重要客户检查及回款检查；

1、对重要客户的销售产品、销售金额、定价政策等信息进行同期对比检查，看是否存在重大变动，并查明变动原因。

对于本期销售额急剧下降的客户，应查明交易减少的原因，是因为企业提供的产品无法满足客户的要求，导致客户更换供应商，或者因为客户经营不善，无法再继续大量采购等等。

重要客户发生的任何变动，可能都会在很大程度上影响企业的业绩。如果企业是定制型的产品，客户砍单等原因造成该产品无法销售，且没办法出售给其他客户，那企业可能存在存货跌价的风险。

对于本期新增的客户，应在企查查或天眼查上查询该客户的基本信息，判断该客户的规模是否跟企业的销售规模相匹配，当然对于IPO企业来说，新增的客户肯定是需要去现场走访的。

检查模板可参考下图：

2、另外可针对重要客户进行回款检查；一种方法是获取回款的银行水单来检查，重点看回款的客户名称和金额是否跟企业账上记录的一致；另一种方法就是直接用数据对比，比如选前十大客户应收账款明细的本期贷方发生额，结合该客户预收账款的本期贷方金额，也就是全部的回款金额，跟应收票据的借方发生额、银行流水的回款金额等进行勾稽，如果回款客户名称一致，那勾稽出来的结果应该是一致的，除非存在应收应付对冲等特殊情况，这需要额外检查。

勾稽模板可参考下表：

程序五：期后测试；

应收账款的期后测试，一是检查应收账款余额在期后的收款情况，特别是按照信用政策应回款的那部分，主要是获取回款的银行水单来检查，看回款客户名称是否跟企业入账的一致，金额是否一致等；在关注回款时，还要特别关注下在期末收到的销售回款是否在期后有不正常的流出，如果有的话，则要关注舞弊风险。

二是检查期后的是否存在销售退回和减免应收账款的情况，如果有的话，那资产负债表日应收账款的“存在”认定就有很大的问题。

检查模板可参考下图：

程序六：关联方检查

针对关联方之间的货物交易，除了合并范围内的不需要函证之外，其他程序也是应该要做的，包括获取交易支持性文件（销售合同、发票、验收单、运输单据）检查、收款检查等。另外重点关注下和关联方之间的交易是不是有合理的商业理由，以及交易价格是不是公允等。

以上就是应收账款一般常用的审计程序和底稿思路了，跟其他几个往来的底稿差不多，难倒是不难，但因为涉及客户，跟企业的业绩息息相关，且是造假的高发地，所以是很重要的科目，要好好做呀   。